Eine Umsatzsteuer (USt) ist eine Steuer, die das Entgelt für Lieferungen und sonstige Leistungen von Unternehmern besteuert; eine Gemeinschaftsteuer; eine indirekte Steuer; eine Verkehrsteuer oder (auch) Verbrauchsteuer; eine oftmals zwischen Nachbarstaaten harmonisierte Steuer (Steuerharmonisierung); und eine Haupteinnahmequelle des Staates (Steueraufkommen).
Die Umsatzsteuer wird prozentual vom Entgelt (Nettoverkaufspreis = Umsatz des Lieferanten) berechnet und bildet zusammen mit diesem den vom Leistungsempfänger zu entrichtenden Preis (Bruttoverkaufspreis). Die Umsatzsteuer gehört nicht zu den betrieblichen Kosten und mindert nicht den Ertrag des Unternehmers.
Es gibt im Wesentlichen zwei Varianten der Umsatzsteuer: Die in Deutschland bis 1967 und in Österreich bis 1973 verwendete Allphasen-Brutto-Umsatzsteuer und die seither verwendete Allphasen-Netto-Umsatzsteuer mit Vorsteuerabzug. Die Gesetzgeber in Deutschland und Österreich hatten bei der Umstellung den Namen der Steuer unverändert gelassen; dennoch hat sich außerhalb des amtlichen Sprachgebrauchs der Ausdruck Mehrwertsteuer (MwSt.) für die neue Variante mit Vorsteuerabzug durchgesetzt. Diese Bezeichnung ist insofern passend, als bei der neuen im Gegensatz zur alten Variante grundsätzlich nur die Wertschöpfung belastet wird.
Systematische Einordnung
Die Umsatzsteuer ist eine indirekte Steuer, weil Steuerschuldner (Zahlungsverpflichteter) und wirtschaftlich Belasteter nicht identisch sind. Besteuert werden Lieferungen und sonstige Leistungen gegen Entgelt, die ein Unternehmer im Rahmen seines Unternehmens im Inland ausführt. Entgelt ist alles, was der Empfänger oder ein Dritter aufwenden muss, um die Leistung zu erhalten, jedoch ohne die im Gesamtpreis enthaltene Umsatzsteuer. Vor allem im Handel zwischen EU-Staaten kommt es allerdings zu einer Umkehr der Steuerschuldnerschaft gem. UStG, so dass die USt in diesen Fällen ihren indirekten Charakter verliert, da der Leistungsempfänger die Umsatzsteuer berechnen und abführen muss. Die Umsatzsteuer ist eine Verkehrsteuer, weil sie durch den Austausch (Verkehr) von Leistungen ausgelöst wird. Bei wirtschaftlicher Betrachtung ist die Umsatzsteuer auch eine Verbrauchsteuer, weil sie den Endabnehmer belastet, der die erworbene Leistung konsumiert. Aber gesetzestechnisch ist nach § 21 Abs. 1 UStG in Deutschland nur die Einfuhrumsatzsteuer eine Verbrauchsteuer im Sinne der Abgabenordnung. Schließlich handelt es sich um eine Gemeinschaftsteuer im Sinne der deutschen Finanzverfassung Abs. 3 GG.
Geschichte der Umsatzsteuer
Während Zölle (lateinisch teloneum) und Verkehrssteuern bereits seit dem Altertum bekannt waren, wurden Verbrauchsteuern (Akzisen) erst zu Beginn der Neuzeit eingeführt. Ihre Anfänge liegen im 16. Jahrhundert in den Niederlanden, über die ein Beobachter schreibt, „dass daselbst keine Sache zum Lebensunterhalt und Nothdurft zu haben ist, die nicht fünf- bis sechsmal Abgaben entrichtet hätte.“ Nach holländischem Vorbild richtete Kurfürst Friedrich Wilhelm, der Große Kurfürst, von Brandenburg die Generalconsumptionsaccise 1685 als erster im deutschen Raum dauerhaft ein. Ihm folgte das Haus Sachsen (Friedrich August I. („August der Starke“) – 1703).Sr. Königl. Majest. Und Churfürstl. Durchlaucht. zu Sachsen General-Consumtions-Accis-Ordnung, In Denen Städten und Marck-Flecken des Churfürstenthums Sachsen und sämtlicher Lande (1707) Wenige Jahre danach war sie im gesamten Reich verbreitet. Auch in Bremen wurde von 1863 bis 1884 eine „allgemeine Umsatzsteuer“ erhoben.
In Deutschland führte der gewaltige Finanzbedarf im Ersten Weltkrieg 1916 zu einer reichseinheitlichen Stempelsteuer auf Warenlieferungen und 1918 zu einer Allphasen-Bruttoumsatzsteuer, die in der Bundesrepublik bis Ende 1967 und in der DDR bis zum 18. September 1970 beibehalten wurde.Sandra Duda: Das Steuerrecht im Staatshaushaltssystem der DDR. Verlag Peter Lang, Frankfurt a. M. 2011, ISBN 978-3-631-61305-4, S. 181ff.
Der ursprüngliche Steuersatz von 0,5 % stieg in Deutschland infolge wiederholter Änderungen an: 1935 auf 2,0 %, 1946 auf 3,0 % sowie in der Bundesrepublik 1951 auf 4,0 %.
1968 wurde – im Rahmen der Harmonisierung der Umsatzbesteuerung innerhalb der Europäischen Gemeinschaft – der Übergang zum System der Mehrwertbesteuerung mit Vorsteuerabzug vollzogen. Es handelt sich dabei um eine grundlegende Änderung zur Netto-Allphasen-Umsatzsteuer mit Vorsteuerabzug. Die Bezeichnung Umsatzsteuer ist wohl rechtlich korrekt, vom wirtschaftlichen Gehalt ist die Umsatzsteuer aber als Mehrwertsteuer ausgestaltet.
Aufgrund des Vorsteuerabzugs innerhalb der Europäischen Union war die 6. Richtlinie zum gemeinsamen Mehrwertsteuersystem vom 17. Mai 1977 die erste wichtige Vorschrift zur Vereinheitlichung des Umsatzsteuerrechts. Diese Richtlinie bildet auch die Grundlage für die Berechnung der eigenen Einnahmen der Gemeinschaft aus dem Umsatzsteueraufkommen der Mitgliedstaaten. Sie enthält aus diesem Grunde umfassende Regelungen zur Abgrenzung der Umsätze und über die Bemessungsgrundlagen für die Umsatzsteuer und legt außerdem den Umfang der Steuerbefreiungen für alle Mitgliedstaaten verbindlich fest. Die 6. Richtlinie wurde durch die Richtlinie 2006/112/EG vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem ersetzt (Mehrwertsteuersystemrichtlinie). Inhaltlich unterscheidet sich die Mehrwertsteuersystemrichtlinie nicht von der 6. Richtlinie. Es hat nur redaktionelle Anpassungen gegeben. Auswirkungen auf das Umsatzsteuerrecht in Deutschland ergeben sich aus der Änderung nicht.
Mit der Vollendung des europäischen Binnenmarktes sind mit Wirkung vom 1. Januar 1993 die Zölle und Einfuhrumsatzsteuern im Warenverkehr innerhalb der Union weggefallen. Die Ware ist im Land ihrer endgültigen Bestimmung der Besteuerung zu unterwerfen. Bei diesem Bestimmungslandprinzip handelt es sich jedoch um eine Übergangsregelung, die ursprünglich zeitlich befristet war. Zwischenzeitlich gilt das Bestimmungslandprinzip unbefristet. Ziel ist jedoch eine einheitliche Besteuerung im europäischen Binnenmarkt nach dem sogenannten Herkunftslandsprinzip. Danach wird die Besteuerung in dem Land vorgenommen, aus dem die Ware kommt. Zurzeit ist nicht absehbar, wann das Herkunftslandprinzip eingeführt werden wird.
Die Finanzminister der Europäischen Union hatten sich 2009 darauf verständigt, dass Mitgliedsstaaten in einigen lokalen Dienstleistungsbranchen die verminderte Mehrwertsteuer anwenden dürfen. Die Niederlande nutzen diese Möglichkeit bei Übernachtungen in der Hotellerie, die mit einem Steuersatz von 6,0 % berechnet werden und in Deutschland bis Ende 2009 bei 19 % lagen. Seit Januar 2010 gilt in Deutschland für Beherbergungsleistungen von Gastwirten und Hoteliers die reduzierte Mehrwertsteuer von 7 %. Die Bundesländer Bayern, Niedersachsen und das Saarland fordern indes eine zügige strukturelle Mehrwertsteuerreform in Zeiten der Finanzkrise, u. a. eine steuerliche Entlastung des Gastgewerbes (seit 2010 in Kraft) und für bestimmte Handwerkerleistungen.
Wesen der Umsatzsteuer
Die meisten Wirtschaftsgüter durchlaufen bis zum Endabnehmer eine Vielzahl von Phasen. Eine Ware wird in der Regel aus unterschiedlichsten Stoffen hergestellt, an einen Großhändler verkauft, der diese an einen Einzelhändler weiterveräußert, bis sie schließlich an den Endverbraucher abgegeben wird. Eine Umsatzbesteuerung kann in dieser Wertschöpfungskette allphasig (Anwendung auf jedes Stadium), mehrphasig (Anwendung auf einige, aber nicht alle Stadien) und einphasig (Anwendung auf nur einen Umsatzvorgang) sein. Vom Ort des Umsatzes hängt dabei ab, ob die Umsatzsteuer überhaupt anfällt.
Allphasen-Brutto-Umsatzsteuer
In Deutschland war diese Form der Umsatzsteuer von 1918 bis 1967 in Verwendung. Der Steuersatz steigerte sich von 0,5 Prozent (bei der Einführung) in den darauf folgenden Jahren auf 4 Prozent (1967).
In der Gegenwart existiert diese Variante nur in wenigen Ausnahmefällen (z. B. bei Gebietskörperschaften, die nicht über die notwendige Administration für die Erhebung der Steuer verfügen, oder bei Kleinstunternehmen, die die buchhalterischen Voraussetzungen für die Allphasen-Netto-Umsatzsteuer mit Vorsteuerabzug nicht erfüllen).
Die Bemessungsgrundlage für die Allphasen-Brutto-Umsatzsteuer ist der Bruttoumsatz einer jeden Produktions- und Handelsstufe. In der Folge ist die Höhe der Steuerbelastung des Endprodukts abhängig davon, wie viele Produktions- oder Handelsschritte ein Produkt durchläuft.Peter Bohley: Die öffentliche Finanzierung. Oldenbourg Verlag, 2003, ISBN 978-3-486-27374-8, S. 336 ().
Vor- und Nachteile
Die Allphasen-Brutto-Umsatzsteuer hat im Wesentlichen zwei Vorteile: einerseits ihre einfache Berechenbarkeit und andererseits geringe Verwaltungskosten bei der Erhebung.
Als Nachteile sind anzuführen: Durch die Allphasen-Brutto-Umsatzsteuer entsteht ein Kumulierungs-/Kaskadeneffekt (siehe das Beispiel). Da die Umsatzsteuer durch alle Stufen ohne Korrektur, im Gegensatz zur Allphasen-Netto-Umsatzsteuer mit Vorsteuerabzug, weitergegeben wird, kommt es zu einer Wettbewerbsverzerrung. Die Umsatzsteuer geht durch den Verkaufspreis in die Bemessungsgrundlage der nachfolgenden Produktions- oder Handelsstufe ein, womit die Umsatzsteuer von der Umsatzsteuer erhoben wird. Hinzu kommt eine eingeschränkte Werttransparenz, die dadurch verursacht wird, dass durch den Kaskadeneffekt nicht mehr erkennbar ist, welche Wertschöpfung in jeder Produktions- und Handelsstufe entsteht.
Beispiel Stufe Nettoverkaufspreis Umsatzsteuer 10 % Bruttoverkaufspreis Umsatzsteuerkumuliert Hersteller 100 € 10 € 110 € 10 € Großhändler 210 € 21 € 231 € 31 € Einzelhändler 331 € 33 € 364 € 64 € Ein Hersteller stellt Ware her, die er an den Großhändler für 100 € netto liefert. Dieser vertreibt die Ware an den Einzelhändler zu 210 € netto. Der Einzelhändler verkauft diese Ware an den Endverbraucher für 331 € netto. Der Steuersatz beträgt 10 Prozent.Verbrauch- und Verkehrsteuerrecht (insbesondere Umsatzsteuerrecht) SS 2011 (PDF; 105 kB) Dennoch werden kumuliert rund 18 Prozent des Bruttoverkaufspreises (64 € / 364 €) besteuert.
Allphasen-Netto-Umsatzsteuer mit Vorsteuerabzug
Bei dieser Variante wird im Gegensatz zur Allphasen-Brutto-Umsatzsteuer durch den Vorsteuerabzug sichergestellt, dass das Produkt während der Herstellung vollständig umsatzsteuerfrei bleibt und die Umsatzsteuer erst vom Endkunden gezahlt wird. Bis dahin wird die Umsatzsteuer auf jeder Weiterverarbeitungsstufe wieder auf Null gesetzt, das heißt, sie wird dem Unternehmen vom Finanzamt erstattet oder mit einer Umsatzsteuerschuld verrechnet. Erst wenn ein Endverbraucher oder ein nicht zum Vorsteuerabzug berechtigtes Unternehmen das Produkt erwirbt, verbleibt der Umsatzsteuerbetrag in der Staatskasse.
Beispiel
Zulieferer Z verkauft an den Produzenten P Rohstoffe für 15 €. P stellt daraus eine Ware her, die er dem Großhändler G für 60 € liefert. Dieser verkauft die Ware an den Einzelhändler E zu 75 €. Einzelhändler E schließlich veräußert diese Ware an den Endverbraucher für 100 €.
mini|ohne|900px|Einfaches Beispiel einer Wertschöpfungskette
Zur Berechnung der Umsatzsteuer ist der Preis zunächst um die Umsatzsteuer zu verringern: von → an Entgelt (netto) USt (19 %) Preis (brutto) Vorsteuer effektiv von Z an P 12,61 € 2,39 € 15,00 € 0,00 € Z führt 2,39 € ab von P an G 50,42 € 9,58 € 60,00 € 2,39 € P führt 7,19 € ab von G an E 63,03 € 11,97 € 75,00 € 9,58 € G führt 2,39 € ab von E an V 84,03 € 15,97 € 100,00 € 11,97 € E führt 4,00 € ab
Betrachtung des Einzelhändlers (E): Der Verbraucher (V) zahlt 100,00 € für die Ware an den Einzelhändler (E). E hat die darin enthaltene USt von 15,97 € an das Finanzamt abzuführen. E seinerseits hat eine Rechnung über 75,00 € brutto für diese Ware vom Großhändler (G) erhalten, worin 11,97 € USt enthalten sind.